En la nueva Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), vigente a partir del 1º de enero del presente año, se incorporó un nuevo gravamen sobre la distribución de utilidades.

Dicho impuesto quedó regulado en los Arts. 140 y 164 de la LISR, siendo aplicable el primero de estos cuando el pago se realiza a personas físicas residentes en México y el segundo para el caso de pagos de dividendos a residentes en el extranjero.

El impuesto, en ambos casos, se determina aplicando la tasa de 10% sobre el dividendo pagado.
El gravamen debe ser retenido por la empresa que lleva a cabo el pago del dividendo y tiene el carácter de pago definitivo.
Cabe señalar que este nuevo impuesto no se aplica en caso de que las utilidades sean repartidas a otra persona moral residente en México.
Ahora bien, con este nuevo gravamen, en el caso de las personas físicas residentes en nuestro país, su tasa real por Impuesto Sobre la Renta (ISR) puede llegar a 42%, como se puede constatar en el cuadro siguiente:

Como puede observarse, la tasa real de 42% se deriva del efecto de este nuevo gravamen, así como del incremento en la tasa máxima de la tarifa de personas físicas que es mayor en cinco puntos porcentuales de la que resulta aplicable a las personas morales para determinar el impuesto a nivel corporativo.

Con este nuevo gravamen, se rompe con un concepto que en los últimos años se venía contemplando en la LISR, en el sentido de que las utilidades generadas por medio de personas morales solo se gravarían una vez, ya fuera al ser generadas o bien al ser distribuidas.

De hecho, bajo dicha premisa nace la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN), que permite identificar las utilidades que ya pagaron el impuesto a nivel corporativo y que, por lo tanto, ya no estaban sujetas al gravamen al ser distribuidas. Y en el caso contrario, es decir, cuando las utilidades que se distribuyen no provienen de la CUFIN se causa el propio impuesto corporativo al momento de su distribución.

Incluso, por los mismos motivos, para determinar el costo fiscal de las acciones de una persona moral, se agrega al costo de adquisición el importe de la CUFIN generada por la entidad en el lapso en que el vendedor de las acciones fue propietario de las mismas.

Lo anterior toma en cuenta que un accionista de una persona moral puede percibir la utilidad que esta haya generado, mediante el pago de dividendos o bien, por medio de la venta de las acciones. Por ello, para ambos casos se contempló en nuestra legislación la CUFIN, para evitar que una utilidad que ya había pagado impuesto en la empresa causara de nuevo el gravamen al ser percibida, ya sea vía dividendos o
como una ganancia en la enajenación de las acciones.

No cabe duda, que dicho esquema tributario tenía una ventaja competitiva frente a otros sistemas tributarios aplicados en otros países, que gravan las utilidades tanto al momento en que son generadas como en el momento en son percibidas por el accionista como dividendos o como ganancia en la venta de las acciones.

Por lo tanto, resulta claro que este nuevo gravamen le quita una ventaja competitiva al esquema fiscal de nuestro país.
Por otra parte, este impuesto provoca un esquema inequitativo, ya que las personas físicas que llevan a cabo actividades empresariales no están sujetas al pago del mismo, aunque este es un tema que no será de fácil aceptación para nuestro máximo tribunal, considerando los criterios que ha venido sosteniendo en otros casos similares.

Además, al estar establecido que se aplique la misma tasa de 10% a cualquier dividendo sin importar su monto, aunado a que se trata de un pago definitivo que, por lo tanto, implica que no se tomen en cuenta para su determinación el resto de ingresos de la persona física que lo causa, el gravamen no respeta el principio de proporcionalidad que, conforme a nuestra Constitución debe aplicarse al establecer cualquier impuesto. Sin embargo, en este punto tampoco será fácil que así sea percibido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación.

Ahora bien, en el caso de pagos de dividendos pagados a residentes en el extranjero, es importante mencionar que en algunos de los tratados para evitar la doble tributación celebrados por nuestro país, como es el caso del suscrito con los EE.UU., se establece un límite de 5% sobre la distribución de utilidades, por lo que en esos casos, aplicando el tratado, este gravamen se tendría que apegar a la tasa máxima acordada en este.

Por otra parte, es muy importante considerar, en relación con el gravamen en comento, que durante el proceso legislativo que finalmente dio origen a la nueva LISR, se incorporó un artículo transitorio, cuyo contenido se transcribe a continuación:

XXX. El impuesto adicional establecido en el segundo párrafo del artículo 140, y las fracciones I y IV del artículo 164 de esta Ley, sólo será aplicable a las utilidades generadas a partir del ejercicio 2014 que sean distribuidas por la persona moral residente en México o establecimiento permanente. Para tal efecto, la persona moral o establecimiento permanente que realizará dicha distribución estará obligado a mantener la cuenta de utilidad fiscal neta con las utilidades generadas hasta el 31 de diciembre de 2013 e iniciar otra cuenta de utilidad fiscal neta con las utilidades generadas a partir del 1o. de enero de 2014, en los términos del artículo 77 de esta Ley. Cuando las personas morales o establecimientos permanentes no lleven las dos cuentas referidas por separado o cuando éstas no identifiquen las utilidades mencionadas, se entenderá que las mismas fueron generadas a partir del año 2014.

(Énfasis añadido)

Como puede observarse, en la disposición transcrita se establece que el gravamen de 10% sobre los dividendos, no se aplicará a utilidades que hayan sido generadas hasta el 31 de diciembre de 2013.

La liberación del nuevo impuesto a las utilidades generadas con anterioridad a la vigencia del mismo, evidentemente es para evitar un efecto retroactivo de este gravamen, ya que ello está prohibido por nuestra Carta Magna.

Desde luego, que el legislador evite la retroactividad de la aplicación de un impuesto es lo adecuado.

Sin embargo, en el texto de la disposición transitoria a que me estoy refiriendo, si bien en primer término, de manera tajante, se dispone que el impuesto solo será aplicable a utilidades generadas a partir de 2014, posteriormente se liga la aplicación de la norma al saldo de CUFIN que tenga la persona moral al 31 de diciembre de 2013.

De este modo, puede interpretarse que la disposición transitoria no libera del pago del impuesto a las utilidades contables que la persona moral haya generado antes de 2014, en la parte que superen el saldo de la CUFIN al 31 de diciembre de 2013.

Con esa interpretación, es de concluirse que la disposición transitoria no evita del todo la aplicación retroactiva de este nuevo gravamen, ya que el mismo no impide que se aplique el impuesto a la distribución de utilidades generadas con anterioridad a su vigencia (2014), en la medida que éstas hayan sido superiores a las reflejadas en la CUFIN.

Por lo tanto, aplicar el impuesto a utilidades contables generadas antes de 2014, puede ser cuestionado, desde el punto de vista constitucional como una violación a la garantía de irretroactividad de la ley.

Por otra parte, un aspecto que no se consideró tampoco en la disposición transitoria, es el caso de utilidades generadas antes de 2014 por empresas subsidiarias o poseídas por otras sociedades residentes en México, ya que aun cuando las mismas ya hubieran estado reconocidas en los estados financieros de la tenedora de las acciones, las mismas solo incrementan la CUFIN de esta última, al ser percibidas como una distribución de dividendos de la empresa subsidiaria.

En función de lo anterior, los saldos de la CUFIN de las empresas subsidiarias al 31 de diciembre de 2013, se verían sujetos al gravamen cuando la tenedora de las acciones las distribuyera a sus accionistas, ya que estos saldos se integrarían en principio a la CUFIN de la tenedora con posterioridad a 2013.

En virtud de lo anterior, las autoridades fiscales, por medio de la Resolución Miscelánea para 2014, establecieron la siguiente regla, a manera de complemento de la citada disposición transitoria:

Regla I.3.22.4. Para efectos del Artículo Noveno, fracción XXX de las Disposiciones Transitorias de la Ley del ISR, las personas morales residentes en México que a partir del 1 de enero de 2014, perciban dividendos o utilidades generados al 31 de diciembre de 2013, de otras personas morales residentes en México, podrán incrementar el saldo de su cuenta de utilidad fiscal neta generada al 31 de diciembre de 2013 con la cantidad que a los mismos les corresponda.

La opción prevista en la presente regla podrá aplicarse siempre y cuando los dividendos o utilidades de que se traten, se encuentren debidamente registrados en la contabilidad de la sociedad que los distribuya y la sociedad que los perciba no incremente con dicha cantidad el saldo de su cuenta de utilidad fiscal neta generada a partir del 1 de enero de 2014.

Desde luego, esta disposición administrativa es adecuada, ya que evita que se aplique retroactivamente el impuesto a utilidades generadas por empresas que, a su vez, son poseídas por otra. Sin embargo, lo deseable sería que su texto fuera incorporado a la propia ley, ya que esta regla, al ser una mera disposición administrativa, podría modificarse o derogarse en cualquier momento por las autoridades fiscales, lo cual vulnera la seguridad jurídica de los contribuyentes.

Por otra parte, no deja de llamar la atención que en esta disposición no se limita su aplicación a los saldos de CUFIN que las empresas subsidiarias tengan al 31 de diciembre de 2013, ya que la misma se refiere a cualquier dividendo que dichas entidades paguen a la tenedora de las acciones, sin importar si provienen o no de sus saldos de CUFIN.

Por lo tanto, en estos casos si las subsidiarias tenían utilidades contables en exceso de sus saldos de CUFIN, dicho excedente tampoco estará sujeto al pago del nuevo impuesto de 10%.

En función de lo anterior, es conveniente que este tratamiento de no gravar con el nuevo impuesto a las utilidades contables que excedan a los saldos de CUFIN sea aplicado a cualquier distribución de utilidades y no solo a las que se lleven a cabo entre personas morales residentes en México, ya que de lo contrario considero que se contraviene de nueva cuenta el principio de equidad.

En conclusión, este nuevo gravamen elimina una ventaja competitiva de nuestro sistema fiscal y puede ser cuestionado en cuanto a su falta de equidad y proporcionalidad y, en ciertos casos, por vulnerar el principio de irretroactividad de la ley.

IVA Traslado de impuesto a una tasa incorrecta

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Traslado de impuesto a una tasa incorrecta en materia de IVA

El artículo 1 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece la obligación de pago del impuesto al valor agregado a las personas físicas y morales que en territorio nacional enajenen bienes, presten servicios independientes, otorguen el uso o goce temporal de bienes o importen
bienes o servicios; para tal efecto, por realizar los actos o actividades descritos deberán aplicar la tasa del 16%.

El artículo 2-A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado señala los actos y actividades a los que les corresponde aplicar la tasa del 0%; asimismo, los artículos 9, 15, 20 y 25 de la misma Ley, establecen los supuestos por los que no se pagará el impuesto, considerándose como actos o actividades exentas.

El artículo 4 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado señala que el acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en la propia Ley, la tasa que corresponda, considerando como impuesto acreditable el impuesto al valor agregado que le hayan trasladado al contribuyente y el propio impuesto que él hubiese pagado con motivo de la importación de bienes y servicios, en el mes de que se trate.

Al efecto, existen contribuyentes que han aplicado equivocadamente tasas diferentes a las que legalmente corresponde respecto de operaciones con personas que por los actos o actividades que realizan les deben trasladar el impuesto a la tasa del 0% o no trasladar impuesto al tratarse de actos o actividades exentas; en este sentido, se entiende que la cantidad que se cobró en exceso no constituye propiamente impuesto al valor agregado al no haberse causado a la tasa correcta, por lo que al tratarse de un traslado indebido, la cantidad trasladada no puede ser considerada como impuesto al valor agregado y por consecuencia no puede repercutir para efectos del acreditamiento.

Por lo tanto, el contribuyente que trasladó y cobró indebidamente un monto que no puede considerarse impuesto al valor agregado deberá acumularlo para fines del impuesto sobre la renta y el contribuyente que pagó esa cantidad a quien se la trasladó, deberá considerarla como un gasto y no como impuesto acreditable.”

Imss e Infonavit para Regimen de Incorporacion Fiscal

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Como se paga el Imss e Infonavit en el Regimen de Incorporacion Fiscal

ACCESO A LA SEGURIDAD SOCIAL Y AL INFONAVIT DE PATRONES Y TRABAJADORES DE CONTRIBUYENTES DEL RÉGIMEN DE INCORPORACIÓN FISCAL (RIF) ESTABLECIDO EN LA LEY DEL ISR
C.P.C. Héctor Salazar Cervantes

En la residencia del Poder Ejecutivo Federal en la Ciudad de México, el 7 de abril de 2014 el ejecutivo expide el “Decreto por el que se otorgan estímulos para promover la incorporación a la seguridad social” el cual es publicado en el Diario Oficial de la Federación
el 8 de abril de 2014 y entrará en vigor el 1 de Julio de 2014.

Exposición de Motivos

Las consideraciones que motivaron al Ejecutivo para la expedición y promulgación de dicho Decreto fueron las siguientes:

El objetivo primordial de los sistemas de seguridad social que incluyen el derecho a la salud, asistencia médica, servicios sociales y otorgamiento de pensiones.
El acceso de los trabajadores a sistemas de financiamiento para la obtención de créditos por adquisición, construcción, reparación o mejoras de vivienda y para el pago de pasivos adquiridos bajo estos conceptos y administrados por el INFONAVIT.
Ampliar el acceso a la seguridad social mediante políticas que generen incentivos para la inscripción de los trabajadores e incrementar el crecimiento de la economía y la capacidad de financiamiento del Estado Mexicano con la finalidad de mejorar el bienestar de la población y reducir la pobreza de manera acelerada, ambas prioridades establecidas en el Plan de Desarrollo 2013-2018.
Promover la incorporación de los negocios de nueva creación y de menor escala al régimen de seguridad social de manera que se fomente la creación de empresas en la formalidad de la esfera tributaria y de la seguridad social, a través de facilidades para el cumplimiento y actualización de sus obligaciones.
La naturaleza transitoria del Régimen de Incorporación Fiscal (RIF) que condiciona sus beneficios graduales al cumplimiento permanente de las obligaciones tributarias y que pretende ampliar la base de contribuyentes y la recaudación e impulsar el crecimiento económico sostenido.

El otorgamiento del subsidio tiene como finalidad conforme a lo establecido en el texto del decreto el que un mayor número de mexicanos:

Cuenten plenamente con las prestaciones del régimen obligatorio del seguro social
Accedan al sistema de financiamiento que administra el Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (INFONAVIT)
Mejoran su calidad de vida y sus oportunidades de bienestar e incrementar su capacidad productiva

Objeto del Subsidio:

Acceder a los servicios y prestaciones de la Ley del Seguro Social y la Ley del INFONAVIT

Sujetos del Subsidio:

Trabajadores en industrias familiares y los independientes, como profesionales, comerciantes en pequeño, artesanos y demás trabajadores no asalariados
Ejidatarios, comuneros, colonos y pequeños propietarios
Patrones personas físicas con trabajadores asegurados a su servicio
Trabajadores cuyos patrones estén inscritos en el Régimen de Incorporación Fiscal (RIF) que son sujetos del aseguramiento obligatorio
Patrones personas físicas que tributaron en el Régimen de Pequeños Contribuyentes (REPECOS) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) vigente hasta el 31 de diciembre de 2013 y
Trabajadores de patrones personas físicas que tributaron como REPECOS y que al 1 de julio de 2014 estén registrados ante el IMSS y el INFONAVIT y enteren las contribuciones de seguridad correspondientes.

Los sujetos del subsidio tendrán derecho a los seguros y prestaciones del régimen obligatorio del Seguro Social que corresponda a cada caso conforme a la Ley, así como a las prestaciones establecidas en la Ley del INFONAVIT.

Subsidio:

Aplicable al pago de contribuciones de seguridad social, determinado mediante un porcentaje sobre las cuotas obrero-patronales al IMSS y aportaciones al INFONAVIT a cargo del trabajador, del patrón persona física o del sujeto obligado, según corresponda, conforme a lo establecido en la siguiente tabla:

Los porcentajes se aplicarán considerando como el año de inicio del subsidio el año del alta o inscripción en el RIF, independientemente del mes de inscripciónSe considerará como límite superior del subsidio, las cuotas correspondientes a un salario base de cotización de hasta tres veces el salario mínimo general vigente en el Distrito Federal.

Durante el primer año de inscripción el subsidio se otorgará por la fracción de tiempo restante del ejercicio fiscal.

El pago de cuotas obrero patronales al IMSS y aportaciones al INFONAVIT según corresponda, se realizará de manera bimestral.

El importe del subsidio no se considerará ingreso acumulable para efectos del ISR y no dará derecho a la devolución o compensación.

Plazos de pago

Es importante señalar los plazos de como se paga el imss en el Rif, los pagos en el rif son bimestrales, tanto del imss como del infonavit

Sin embargo si no pagas a tiempo perderas el beneficio del subsidio

Requisitos para obtener el Subsidio:

Presentar solicitud y obtener autorización de otorgamiento del subsidio
Cumplir con los demás requisitos y obligaciones que señala la Ley del IMSS, la Ley del INFONAVIT, sus reglamentos y las disposiciones de carácter general que en su caso emitan el Consejo Técnico del IMSS y el Consejo de Administración del INFONAVIT
Tributar en el régimen de incorporación fiscal señalado en la Ley del ISR
No haber cotizado en el IMSS o aportado al INFONAVIT durante los 24 meses previos a la fecha de presentación de la solicitud del subsidio

Adicionalmente para los patrones personas físicas que tributaron como REPECOS y sus trabajadores, se establece como obligación el que hubieran cumplido a más tardar el 15 de febrero de 2014 con la presentación de la declaración informativa de sueldos y salarios.

Supuestos de terminación del Subsidio

Incumplir con las obligaciones establecidas en el decreto
Dejar de tributar en el Régimen de Incorporación Fiscal
Cuando el patrón persona física:

a) Realice el ajuste del salario de sus trabajadores a la baja
b) Incurra en alguna simulación u omisión que impacte en el cumplimiento de sus obligaciones
c) Deje de cubrir las cuotas obrero patronales al IMSS y aportaciones al INFONAVIT, en los términos establecidos en el presente decreto

Efectos de la terminación del Subsidio

Realizar el entero de las cuotas obrero patronales al IMSS y aportaciones al INFONAVIT sin el subsidio, incluyendo los adeudos que existan a la fecha en que se dé por terminado el otorgamiento del subsidio.
Excepto para el caso de trabajadores de los patrones sujetos al RIF que son sujetos del aseguramiento obligatorio en ningún caso se podrá volver a cubrir las cuotas obrero patronales al IMSS y aportaciones al INFONAVIT en los términos del decreto

Convenio de intercambio de información SAT-IMSS e INFONAVIT

El SAT, el IMSS y el INFONAVIT, establecerán las especificaciones técnicas para el intercambio de información correspondiente a las personas físicas sujetas del decreto, así como de aquellas que fuesen necesarias para dar cumplimiento del mismo.

Conclusiones

Son diversas las interrogantes que surgen del texto del decreto, mismas que se esperaría fuesen aclaradas con las disposiciones de carácter general que en su caso emitan el Consejo Técnico del IMSS y el Consejo de Administración del INFONAVIT, ante la ya próxima entrada en vigor del decreto a partir del 1 de julio de 2014.

Aunque resulta noble el propósito del decreto como un medio para que un mayor número de mexicanos cuenta con las prestaciones del régimen obligatorio del seguro social y consecuentemente financiamiento del INFONAVIT, y que esto a su vez produzca mejoras en su calidad de vida y bienestar; Son diversas las variables que inciden en el mismo, algunas de ellas son, el incremento de contribuyentes que se incorporen al Régimen de Incorporación Fiscal (RIF) y el número de éstos que soliciten el otorgamiento del subsidio y obtengan su autorización.

Podremos estar apreciando los resultados durante el primero y segundo año, a través del incremento en afiliados en el IMSS en el régimen obligatorio del seguro social.

El IMSS actualmente cuenta con una capacidad limitada para brindar servicios al universo de trabajadores y demás personas afiliadas a dicho instituto, en caso de que los resultados fuesen favorables, y el decreto cumpliera con su noble propósito, el IMSS tendría que ampliar su infraestructura para brindar atención y otorgar prestaciones a un mayor número de asegurados.

Intercambio de Informacion entre paises

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INTERCAMBIO DE INFORMACION ENTRE LOS PAÍSES: UNA REALIDAD
C.P.C. ÓSCAR ORTIZ MOLINA
Integrante de la Comisión Fiscal del IMCP

El intercambio de información mundial, como una medida para frenar la evasión fiscal es ya una realidad. Ya hemos visto la firma de varios convenios intergubernamentales de “intercambio automático de información”, en donde hasta hace unos años era impensable, ya que cuando las autoridades hacendarias querían investigar algún hecho de un contribuyente era solo bajo sospecha o derivado de alguna averiguación específica y dependía del país al que se le solicitaba la información entregar parte de dicha información. Sin embargo, esto ha cambiado rápidamente, y ahora los diferentes gobiernos, con el fin de fortalecer la recaudación y sus administraciones hacendarias, intercambiarán información sobre diferentes ingresos que permitan identificar si los contribuyentes de cada uno de los países los declararon correctamente y, en consecuencia, pagaron los impuestos correspondientes, lo cual contribuirá a tener una mayor fiscalización en transacciones fuera del país.

De acuerdo con lo que hemos visto, los esfuerzos de las autoridades fiscales, con el fin de favorecer el intercambio de información, no solo por medio de la inclusión de un artículo sobre intercambio de información en los convenios de doble imposición firmados con otros países, un instrumento que ha existido durante mucho tiempo, pero también mediante la celebración de tratados exclusivos para el intercambio de información y, en algunos casos, con países considerados como jurisdicciones de baja imposición fiscal (paraísos fiscales), México hace un año firmó con Bermudas, Islas Caimán y otros paraísos fiscales tratados de intercambio de información que con el tiempo se convertirán en acuerdos automáticos de intercambio de información.

Además, podemos ver que en América Latina algunos países han incluido también un artículo sobre la asistencia en la recaudación de impuestos entre las autoridades fiscales.

Sin embargo, en lo que respecta al intercambio de información, algunos de los principales retos que las autoridades fiscales están enfrentando son la aplicación de los instrumentos jurídicos que han firmado con otros países para el cumplimiento de sus legislaciones fiscal domésticas, las cuales, en la mayoría de los casos, todavía no se han adaptado para enfrentar los problemas internacionales ni cuentan con los medios necesarios para aplicar las disposiciones de dichos instrumentos, temas como secrecía para proporcionar información, obligatoriedad, aplicación extraterritorial de impuestos etc., crean una problemática de aplicación.

En las reuniones del Grupo de los 20 (G20), se ha destacado la necesidad de proteger las finanzas públicas y los estándares internacionales contra los riesgos que plantean las jurisdicciones no-cooperativas (paraísos fiscales), por lo que manifestaron su posición relativa a tomar acciones en contra de aquellas jurisdicciones que no cumplan con los estándares relacionados con la transparencia.

Entre las acciones a implementar se destacan:

Aumentar los supuestos de divulgación de las transacciones en las que se encuentran involucradas jurisdicciones no-cooperativas.
Negar deducciones relacionadas con gastos realizados por residentes en dichas jurisdicciones.
Solicitar a las instituciones internacionales y los bancos de desarrollo regional la revisión de sus políticas de inversión.

Con ello, veremos el desarrollo de iniciativas que permitan la coordinación de los países como la “Convención sobre asistencia administrativa mutua en materia fiscal”, fue desarrollada por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) y el Consejo de Europa (CE) y se abrió para ser firmada en 1988 solo por los miembros de estas dos organizaciones.

En 2010 su texto fue modificado mediante la publicación de su protocolo con el objetivo de:

Ajustar la Convención a los estándares internacionales sobre transparencia e intercambio de información.
Abrirla para firma a países no pertenecientes a la OCDE ni al CE.

La Convención permitirá a las autoridades fiscales de los países que la hayan firmado, solicitar información que se encuentre en posesión de los bancos y de otras instituciones financieras.

La Foreing Account Tax Compliance Act (Ley FATCA) parece que fue crucial en toda esta iniciativa de intercambio de información y, en realidad, fueron pocos los que le pusieron atención y los que lo hicieron, algunos fueron escépticos acerca de su aplicación práctica.

Algo evidente en esta iniciativa fue que las instituciones financieras fuera de EE.UU., que quisieran seguir realizando operaciones con ellos, tendrían que colaborar para el intercambio de información respecto de contribuyentes de EE.UU., que tuvieran inversiones en el extranjero.

Esta situación resultaba clara en la medida que el Internal Revenue Service (IRS) necesitaba corroborar que los ciudadanos o residentes norteamericanos estuvieran declarando sus ingresos generados fuera de los EE.UU., de manera puntual, así de sencillo era la presión que se empezaba a gestar.

En términos generales, esta iniciativa hace que las instituciones financieras del mundo revisen sus bases de datos, detecten y reporten, anualmente, a sus clientes que califiquen como residentes fiscales de EE.UU., de lo contrario, son sujetos de una retención de impuestos de 30% sobre pagos con fuente de riqueza de EE.UU.

Además, las instituciones financieras se comprometían a cerrar las cuentas de los clientes que no colaboraran con FATCA y también a aplicar retenciones de 30%, cuando los pagos con fuente de riqueza fueran hechos a una institución financiera que no cumpliera con FATCA.

El diseño de esta iniciativa era alcanzar casi cualquier entidad en donde un contribuyente de EE.UU., pudiera llegar a tener inversiones, y era mediante la retención de 30% que se creaba la presión para las que las instituciones financieras del mundo colaboraran. Lo anterior, con el propósito de detectar inversiones en el extranjero de residentes fiscales de EE.UU., que estuvieran evadiendo el pago de impuestos en EE.UU., y así mejorar la recaudación de impuestos.

El conflicto básico era: cómo podría una institución financiera fuera de EE.UU., enviar información de sus clientes al IRS, con fundamento en una ley extranjera.

La solución al parecer vendría con la firma de acuerdos FATCA entre EE.UU., y los países interesados en colaborar. Es así que en febrero de 2012, se emite un comunicado conjunto1 entre EE.UU., Alemania, España, Francia, Italia y el Reino Unido, con lo cual estos países se comprometen a adoptar FATCA y buscar mecanismos para su debido cumplimiento. Este comunicado dejó claro que los países estarían buscando firmar acuerdos internacionales, que permitieran compartir información FATCA.

De esta manera, como si el destino nos alcanzara, se inicia toda esta tendencia de intercambio automático de información: en 2013, Irlanda, Suiza y Noruega, España, Japón, Francia, Costa Rica, las Isla del Hombre, Jersey, Guernesey, Malta, Países Bajos, Bermuda y las Islas de Mauricio firman las Inter-Govermental Agreement (IGA) con EE.UU. Bermuda, Japón y Suiza firman las IGA “Inter-Govermental Agreement” acuerdos intergubernamentales distintos, llamado IGA Modelo 2, el cual no es recíproco y, en general, permite que las instituciones financieras de esos países, puedan cumplir con las obligaciones FATCA. En el año 2014 se firman más acuerdos, en América firman Canadá y Honduras.

Ante esta situación y dado que México en acuerdo reciproco se compromete con los EUA a compartir información de manera automática, debemos observar a que obligaciones en términos generales se sujetarán las Instituciones Mexicanas con la iniciativa FATCA:

Registro ante el IRS.
Revisión de cuentas:

La revisión de cuentas nuevas y pre-existentes considerando ciertos montos y tomando en cuenta ciertos plazos de cumplimiento, aunque en principio
pudiera ser simple, conlleva muchos cambios desde tecnológicos hasta la capacitación de personal.

Reporte anual:

El reporte debe hacerse de manera anual y, en el caso de México, ante las autoridades competentes. El primer intercambio de información entre la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) y el Departamento del Tesoro de EE.UU., se espera a más tardar en septiembre de 2015, respecto del 2014.

El reporte debe hacerse de manera electrónica, lo cual implica cambios en sistemas tecnológicos que permitan obtener la información de las bases de datos, en general es sencillo y debe incluir datos básicos como nombre, dirección, el número de identificación tributaria, número de cuenta, número de la entidad financiera y el saldo promedio mensual o valor de la cuenta. Para el caso del reporte que se envíe desde EE.UU., a México, los datos son muy similares, con la diferencia de que se reportan montos brutos de intereses acreditados a la cuenta, así como dividendos y otros pagos con fuente de riqueza de EE.UU.

Derivado de lo anterior es claro que la expectativa de éxito del intercambio de información con el objeto de evitar la evasión fiscal y aumentar la recaudación fiscal es alta; sin embargo, esta lucha contra la evasión fiscal, se verá materializada en los próximos años, una vez que se supere el reto de los instrumentos legales que tendrán que establecerse en cada país con el objeto de hacer factible su aplicación; es decir, en temas de secrecía, aplicación extraterritorial de penalización, etcétera.

En este sentido algo importante a concientizar que el invertir en el extranjero no está prohibido y es perfectamente legal, el problema es que no se paguen adecuadamente los impuestos y por ello un análisis de las estructuras que se implementaron en el extranjero con fines de confidencialidad y secrecía resulta importante realizar para confirmar que los supuestos cuando se llevaron las inversiones al extranjero siguen siendo aplicables y con ello evitar contingencias.

Reforma Fiscal 2014 Inconstitucionalidad de prohibir la deduccion de la nomina

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REFORMA FISCAL 2014.

INCONSTITUCIONALIDAD DE PROHIBIR LA DEDUCCIÓN DE LA NOMINA
C.P.C. RICARDO JAVIER MENA RODRÍGUEZ
Integrante de la Comisión Fiscal del IMCP

Las modificaciones al sistema tributario para 2014 se orientan a generar los recursos necesarios para financiar la provisión de servicios de protección social, así como dotar al país de un sistema fiscal más justo y más simple.

Valdría la pena analizar si esta reforma fiscal, en vigor a partir de 2014, logrará los objetivos y los recursos necesarios para financiar los servicios de protección social que pretende el gobierno, además si cumplirá con ser un sistema fiscal más justo y más simple. Es difícil pensar que la nueva ley dará al país un sistema más justo, sobre todo cuando, con motivo de la reforma aprobada, se incorporaron aspectos inconstitucionales al limitar deducciones de gastos necesarios para obtener los ingresos, entre los cuales se destaca la no deducibilidad de los pagos que se realicen a los trabajadores, que sean ingresos exentos, de manera parcial o total para estos, así como la no deducibilidad de las cuotas obreras pagadas por el patrón y las aportaciones a fondos de pensiones y jubilaciones.

Como antecedente, es importante recordar que desde el año de 1991 a la fecha, se han aprobado reformas que buscan limitar la deducción de los pagos de previsión social o limitar los ingresos exentos de los trabajadores, como fue la reforma en la que se otorgaba un subsidio contra el Impuesto Sobre la Renta (ISR) a cargo de los trabajadores, en la cual el subsidio se determinaba dividendo la suma de todos los conceptos que representaban ingresos gravables para los trabajadores entre el total de las erogaciones efectuadas por la empresa, por cualquier concepto relacionado con la prestación de servicios personales subordinados, incluyendo entre otras, las de previsión social, aportaciones al INFONAVIT, las cuotas del Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS), etc.; con ello, en la medida que los ingresos gravables representaban un porcentaje menor a 30% del total de las erogaciones, no se tenía derecho a ese subsidio.

Considero que la previsión social se estableció con la finalidad de garantizar el bienestar para otorgar mayores beneficios a los trabajadores; de hecho, en su momento, en la exposición de motivos así se estableció en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR); además, se establecieron reglas claras con topes para otorgar estos beneficio a los trabajadores, por lo que no entendemos por qué limitar la deducción a las empresas por otorgar estos beneficios.

Más aún, valdría la pena preguntarnos, si las propuestas de las nuevas leyes: de Pensión Universal, de Seguro de Desempleo, así como el Decreto por el que se otorgan estímulos para promover la incorporación a la seguridad social, publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) del 8 de abril de 2014, el gobierno busca otorgar estos mismos beneficios sociales, garantizar a los trabajadores y beneficiarios el derecho a la salud, la asistencia médica, la protección de los medios de subsistencia y los servicios sociales necesarios para el bienestar individual y colectivo. En este sentido, si las empresas persiguen ese fin, que es otorgar previsión social para los trabajadores y sus beneficiarios, por qué castigarlas con la no deducibilidad. La única respuesta es porque es una reforma recaudatoria orientada a generar los recursos necesarios para que el gobierno logre sus objetivos, sin importar castigar a los patrones, quienes son los que generan los empleos. Otra pregunta que podríamos hacer, es que si en algunos años más, con otros objetivos, las autoridades no castigarán de nuevo a las empresas con la no deducibilidad por no existir simetría.

SIMETRÍA FISCAL

En la exposición de motivos se menciona el tema de simetría fiscal, y se establece que este principio se cumple cuando cada deducción que aplique el contribuyente que realiza el gasto, le corresponde la acumulación equivalente de ingreso por parte de quien recibe el pago. Este principio se vulnera cuando se permite a un contribuyente deducir sus gastos y se exenta a quien recibe el ingreso.

La simetría fiscal protege los intereses tanto del erario como de los contribuyentes, toda vez que en la medida en que no existan desviaciones de la misma se evita la introducción de distorsiones adicionales al marco tributario que busquen recuperar las pérdidas recaudatorias existentes que se ocasionan, como es el caso de la exención de un concepto de ingreso.

Antes de esta reforma, la LISR permitía que el empleador efectuara la deducción de los diversos conceptos remunerativos que les entrega a sus empleados, independientemente de que estos no se encontraran gravados a nivel del trabajador.

Sin embargo, al ser un tratamiento fiscal asimétrico y que resultan perjudiciales para la recaudación, se propone acotar la deducción de las erogaciones por remuneraciones que a su vez sean ingresos para el trabajador considerados total o parcialmente exentos por la ley.

En consecuencia, se establece que no serán deducibles estos gastos hasta 53 o 47% de las remuneraciones exentas otorgadas al trabajador. Este porcentaje, de acuerdo a la exposición de motivos tiene relación entre la tasa del Impuesto Especial a Tasa Única (IETU), que se deroga, y la tasa del ISR empresarial; este porcentaje, de acuerdo con la propuesta original era de 59%, con esta medida se recupera la base gravable y se reduce la asimetría fiscal (tasa IETU 17.5% entre la tasa ISR 30%= 0.5833).

Esta reforma resulta muy criticable, ya que de acuerdo con la exposición de motivos comentada, busca generar un efecto de simetría por la desaparición del IETU; además, es importante destacar que resulta injusta, ya que muchos contribuyentes fueron causantes del ISR y no del IETU, por lo que no deberían verse afectados por la no deducibilidad.

Asimismo, en forma incongruente, en la LISR en vigor a partir del 1 de enero de 2014, se incluyó una serie de medidas contrarias a la simetría fiscal que, el Ejecutivo Federal mencionó en diferentes párrafos de la exposición de motivos de la reforma fiscal 2014; entre ellas se pueden citar las siguientes:

Deducibilidad parcial (solo 8.5%) de consumos en restaurantes, en donde el prestador del servicio debe acumular 100 % del ingreso.
Deducibilidad parcial de automóviles (solo hasta $130,000.00), en este caso el vendedor del automóvil debe acumular 100 % del ingreso

En resumen, la LISR, en ciertos rubros consideró la simetría fiscal, como es el caso de la limitante de la deducibilidad de los ingresos exentos obtenidos por trabajadores y, en otros, como los antes comentados se apartó totalmente, en un afán recaudatorio, de dicha simetría.

LIMITACIÓN EN LA DEDU CCIÓN DE ALGUNAS PARTIDAS DE LA NÓMINA EXENTAS

Una de las medidas que mayor afectación tendrán en las empresas es la que contiene la nueva ley sobre la limitante a la deducción de las erogaciones realizadas en favor de los trabajadores cuando estas erogaciones representen ingresos exentos para los trabajadores, este limitante puede ser de 47%, mismo que podrá incrementarse a 53% cuando las prestaciones otorgadas en el ejercicio no disminuyan respecto de las otorgadas en el ejercicio fiscal anterior.

Es importante considerar que esta limitante se hace a conceptos cuyo pago para los patrones resultan obligatorios, de acuerdo con la Ley Federal del Trabajo, como sería el caso del tiempo extraordinario, la gratificación anual, las indemnizaciones, por mencionar algunos, y no existe un mecanismo para eliminarlos o modificar la forma de pago; además, por ministerio de la LISR, una parte de estos pagos están exentos, es decir, no es una prestación que el patrón otorga y pueda evitar.

También existen algunas prestaciones que se tiene establecidas en los contratos colectivos, y que si están exentos es con base en las reglas que se establecieron en la LISR, por ejemplo, los fondos de ahorro y la previsión social, que en la medida que se cumplan con los topes establecidos y requisitos de generalidad son deducibles, y no pueden eliminarse por estar establecidos en los mencionados contratos. Inclusive en los conceptos de ingresos exentos para el trabajador pueden comprender ingresos por viáticos, primas de seguros de vida y de gastos médicos.

CUOTAS OBRERAS PAGADAS POR EL PATRÓN

También fueron afectadas con la reforma, la deducción de las cuotas pagadas por los patrones al IMSS, cuando estas sean a cargo de los trabajadores; en este caso, las cuotas no serán 100% deducibles.

APORTACIONES A FONDOS DE PENSIONES Y JUBILACIONES

Otro aspecto a mencionar es que con el propósito de cumplir con una política de responsabilidad social, algunas empresas establecieron como prestación, la constitución de fondos para el pago pensiones y jubilaciones de sus empleados, sin embargo, también con la reforma están limitando las aportaciones a los fondos, ya que solo serán deducibles 47% de las aportaciones, sin establecer algún mecanismo para deducir los pagos que al momento de efectuarlos estarían gravados, lo cual resulta inequitativo.

DETERMINACIÓN DEL FACTOR

Resulta cuestionable que no se haya establecido en la ley un procedimiento para que los patrones determinen si les resulta aplicable el factor de 0.47 o 0.53 para la deducibilidad de los pagos; además, si esta medición de las modificaciones de las prestaciones debe hacerse tomado en consideración a los trabajadores de forma individual o mediante la determinación de un promedio ponderado, o comparando el total del monto erogado en cada ejercicio.

Mediante la regla miscelánea 1.3.3.1.16 para el ejercicio fiscal 2014 publicada en el DOF del 30 de diciembre de 2013, se establece un procedimiento para cuantificar el mencionado factor:

Se obtendrá el cociente que resulte de dividir el total de las remuneraciones y demás prestaciones pagadas por el contribuyente a sus trabajadores y que, a su vez, son ingresos exentos para efectos de la determinación del ISR de estos últimos, efectuadas en el ejercicio, entre el total de las remuneraciones y prestaciones pagadas por el contribuyente a sus trabajadores.
Se obtendrá el cociente que resulte de dividir el total de las remuneraciones y demás prestaciones pagadas por el contribuyente a sus trabajadores y que, a su vez, son ingresos exentos para efectos de la determinación del ISR de éstos últimos, efectuadas en el ejercicio inmediato anterior, entre el total de las remuneraciones y prestaciones pagadas por el contribuyente a sus trabajadores, efectuadas en el ejercicio inmediato anterior.

Cuando el cociente determinado conforme a la Fracc. I de esta regla sea menor que el cociente que resulte conforme a la Fracc. II, se entenderá que hubo una disminución de las prestaciones otorgadas por el contribuyente a favor de los trabajadores que, a su vez, sean ingresos exentos del ISR para dichos trabajadores y por las cuales no podrá deducirse 53% de los pagos que sean ingresos exentos para el trabajador.

Para determinar el cociente señalado en las Fraccs. I y II de esta regla, se considerarán, entre otros, las siguientes erogaciones:

A manera de ejemplificar los efectos de la regla, se muestran los siguientes cuadros:

En estos ejemplos se tiene una disminución del factor; por lo anterior, se limita la deducción a 47% por los pagos que son ingresos exentos a los trabajadores, en lugar de deducir 53%.

Como podrá observarse, con la regla comentada este procedimiento resulta incorrecto para su determinación, ya que al incluir conceptos tales como el tiempo extra exento, las indemnizaciones exentas, la PTU, etc., estos podrían tenerse en un año y en otro no, ya que se presentan o generan por necesidades particulares del negocio y no porque se estén disminuyendo las prestaciones de los trabajadores, en estos casos el factor resulta menor. En la mencionada regla se incluyen conceptos de ingresos exentos para el trabajador como son, premios por puntualidad o asistencia, PTU, primas de seguros de vida, seguros de gastos médicos, inclusive se puede interpretar que debemos incluir los ingresos por viáticos, lo cual a todas luces sería improcedente.

Inclusive en el caso de la PTU es una partida no deducible de acuerdo con la Fracc. XXVI del Art. 28 de la LISR, es decir, no se debe aplicar la limitante contenida en la Fracc. XXX del mencionado artículo, ya que es una partida que se disminuye a los ingresos acumulables, de acuerdo con el Art. 9 de la LISR, así como el caso de los premios por puntualidad que son ingresos gravados.

OTRAS CONSIDERACIONES

La no deducibilidad de estas partidas podría afectar la determinación de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN); en consecuencia, afectará los pagos por dividendos y el costo de venta de las acciones. Es decir, estos gastos “no deducibles” no deben afectar a la CUFIN.

Cabe mencionar que para efectos de la determinación de la PTU, el Legislador reconoció la deducción de 100% de los ingresos exentos de la nómina; sin embargo, en el caso de la no deducibilidad de los de las aportaciones a fondos de pensiones y jubilaciones, no se reconoció la deducción de esta partida.

ASPECTOS LEGALES

Es importante comentar que el pasado 25 de marzo, el Poder Judicial de la Federación, por medio de la sentencia dictada por la titular del Juzgado Primero de Distrito en Materia Administrativa del Primer Circuito, se pronunció por primera ocasión en relación con la constitucionalidad de los límites a ciertas deducciones empresariales establecidas en la nueva LISR, otorgando el amparo y protección de la Justicia Federal.

Lo que se estableció es que los límites determinados a la deducción de los conceptos que sean ingresos parcial o totalmente exentos para los trabajadores, así como la deducción de las cuotas obreras pagadas por el patrón, resultan violatorias del principio de proporcionalidad tributaria, establecido en la Fracc. IV del Art. 31 Constitucional, al determinar que se trata de una limitación injustificada a una deducción de la denominadas “estructurales”, por corresponder a erogaciones que se consideran indispensables para la generación de ingresos de las empresas, como acontece con los pagos que se realizan a los trabajadores por sus servicios prestados al patrón, considero que esta resolución es muy acertada, pues cabe mencionar que hay más de siete mil amparos que disputan varias de las disposiciones de la reforma, a los cuales “les dan una probabilidad considerable de éxito”.

La Suprema Corte dio entrada a siete amparos de empresas que impugnaron la limitación para deducir prestaciones que pagan a sus trabajadores, prevista en el Art. 28, Fracc. XXX de la LISR, que es la reforma más cuestionada y que podría ser más vulnerable ante el Poder Judicial, los siete expedientes serán suficientes para que la Corte integre jurisprudencia sobre el Art. 28, Fracc. XXX.

CONCLUSIÓN

Las leyes fiscales requieren de un nuevo replanteamiento para evitar que afecten el crecimiento económico; desafortunadamente, hoy por hoy, la economía mexicana está siendo impactada por los cambios al sistema impositivo, además de ir en contra de los propósitos de buscar la generación de empleos que lleven a fortalecer la recaudación y que estimulen la inversión y el consumo en el mercado interno.

En marzo de este año, la tasa de desempleo en México fue de 5.1%, la cuarta más baja entre los países de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE); por lo anterior, nos preguntamos por qué incorporar en la ley, diversas disposiciones que inhiben el fomento de empleos.

Por último, si se buscaba una simetría fiscal, se hubiera establecido, simplemente, que el trabajador considerara esos pagos como ingresos gravables, sobre todo que estos ingresos están exentos por disposición de la LISR; además, como ya se comentó, año tras año las reformas buscan afectar estos gastos y, desafortunadamente, el Congreso aprueba estas disposiciones sin analizar los efectos y perjuicios que tienen para los patrones y para la economía. Asimismo, estas reformas se aprueban de tal forma, que no se quiere correr el riesgo político de gravar a los trabajadores.